Организации, предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, могут добровольно сменить режим. Иногда уйти с УСН необходимо в силу требований законодательства. В 2019 году это становится актуально еще и, если ИП решил стать самозанятым , а ранее он применял УСН. Рассмотрим, в каких случаях и по какой форме заполняется уведомление о прекращении применения УСН.
Причины для ухода с УСН
Компании, ИП могут поменять систему налогообложения с упрощенной на иную:
самостоятельно, по воле самих налогоплательщиков (например, если для заключения госконтрактов или для работы с контрагентами важнее быть на ОСНО и платить НДС);
в силу требований НК РФ.
как сказано выше, ИП решил перейти на налог на профессиональный доход (налог для самозанятых). В письме от 26 декабря 2018 г. № СД-4-3/25577@ налоговики разъяснили, что в течение месяца с момента перехода на «самозанятый» налог, необходимо подать уведомление о прекращении применения УСН.
Регулирует порядок отказа от УСН ст. 346.13 НК РФ. В любом случае на подачу уведомления налогоплательщику отводится 15 дней со дня, когда он сменил режим, перестал вести деятельность по «упрощенке» или после окончания квартала, когда он утратил на нее право. Снова вернуться на УСН можно не ранее чем через год, с началом нового налогового периода (т.е. календарного года).
Обязательная смена режима
Сообщить налоговикам о невозможности дальнейшего применения УСН налогоплательщик обязан, когда:
Доходы превысили лимит, указанный в налоговом законодательстве (150 миллионов рублей в 2019 году).
Число персонала в компании/у ИП, превысило 100 человек.
Остаточная стоимость основных средств компании стала больше, чем 150 миллионов рублей.
Произошло открытие филиала.
Доля участия других компаний стала более 25%. Это ограничении не касается:
– некоммерческих предприятий потребкооперации;
– фирм, состоящих на 100 % из вкладов общественных организаций инвалидов при численности инвалидов более половины сотрудников и их зарплаты более ¼ от всего фонда оплаты труда;
– хозобществ и хозпартнерств, учрежденных научными и образовательными организациями, основанных для внедрения практического применения результатов интеллектуальной деятельности или других научных разработок.
Организация занялась деятельностью, при которой невозможно применять УСН (например, стала производить подакцизную группу товаров или ведет игорный бизнес).
То есть уведомить налоговиков потребуется, если нарушены условия для применения спецрежима, указанные в ст. 346.12 НК РФ. В этом случае в ИФНС нужно направить сообщение об утрате права на УСН по форме 26.2-2 (приказ ФНС № ММВ-7-3/829 от 02.11.2012). Организация/ИП считаются потерявшими право на УСН с 1-го числа квартала, когда было допущено нарушение.
Смена режима добровольно
В интересах компании на другой режим УСН поменять самостоятельно вполне возможно, но сделать это разрешается только с начала следующего налогового периода, иначе говоря, с 1 января. На подачу уведомления о прекращении УСН (для перехода на другой режим) отводится 15 календарных дней. То есть срок добровольного отказа – до 15 января года, в котором происходит смена налогообложения. Поскольку нельзя сменить упрощенный режим в середине года по желанию руководства компании, опоздав с уведомлением, продолжать работу на УСН придется до начала следующего года. Уведомление в этом случае заполняется по форме 26.2-3 (утв. тем же приказом ФНС № ММВ-7-3/829).
Если ИП/компания вовсе прекращает вести деятельность, по которой применялась «упрощенка», но при этом не ликвидируется, а продолжает работу по другим направлениям, надо подать в ИФНС уведомление о прекращении деятельности по УСН по форме 26.2-8. Сделать это нужно в течение 15 дней после прекращения такой деятельности. Подробнее об этой форме мы расскажем далее.
Когда не требуется подавать уведомление 26.2-8
Не надо подавать форму 26.2-8 «Уведомление о прекращении предпринимательской деятельности по УСН», если:
по «упрощенным» видам бизнеса планируется переход на другой спецрежим или ОСНО;
налогоплательщик «слетает» с упрощенного режима;
прекращается предпринимательская деятельность ИП/ликвидируется предприятие.
В случае полной остановки ведения всех видов деятельности и закрытия фирмы предприниматель/компания не обязаны подавать налоговикам установленную форму именно по УСН-деятельности, так как они направляют отдельное заявление о прекращении всей деятельности, на основании которого информация о закрытии вносится в госреестр.
Форма уведомления 26.2-8
Для извещения налоговой инспекции о прекращении УСН-деятельности введено уведомление – специальная форма 26.2-8. Подается она в свою территориальную ИФНС.
Уведомление о прекращении УСН 2019 (бланк можно найти ниже) применяется на основании приказа ФНС от 02.11.2012 № ММВ-7-3/829@ (приложение № 8).
Ниже мы приведем образец заполнения формы 26.2-8.
Уведомление 26.2-8: образец заполнения
Подать уведомление 26.2-8 в ИФНС можно любым из следующих способов:
Электронно;
Почтой ценным письмом с описью;
Лично (уполномоченным лицом).
Кроме отметки о получении на втором экземпляре при подаче формы лично, или направления квитанции при отправке через интернет, никаких других документов ИФНС в ответ не выдает. То есть подразумевается, что само предприятие уведомляет фискальные органы о прекращении «упрощенных» видов деятельности (уведомительный характер), никакое предварительное решение налоговой при этом не требуется.
Н.Г. Бугаева, экономист
Незапланированная утрата права на УСНО
Как безболезненно перейти на общий режим
Для применения УСНО нужно соблюдать целый список условий. Какие-то из них можно контролировать, а какие-то нет. И если право на применение УСНО потеряно, то придется применять общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором хотя бы одно из условий было нарушен оп. 3 ст. 346.12 , п. 4 ст. 346.13 НК РФ . Поговорим о том, что нужно будет предпринять при таком вынужденном переходе.
Причины «слета» с УСНО и обязательный набор действий в связи с этим
Организация обязана перейти на общий режим налогообложения, если в каком-то квартале, в частност ип. 3 ст. 346.12 , п. 4 ст. 346.13 НК РФ :
- <или> она открыла филиал или представительство;
- <или> доля участия в ее уставном капитале других организаций составила более 25%;
- <или> бухгалтерская остаточная стоимость ее ОС превысила 100 млн руб.;
- <или> средняя численность ее работников превысила 100 человек;
- <или> ее доходы с начала года превысили 60 млн руб.;
- <или> она начала вести «запрещенный» для применения УСНО вид деятельности (например, занялась игорным бизнесом).
Об утрате права на УСНО нужно сообщить в свою налоговую инспекцию в течение 15 календарных дней после окончания квартала, в котором произошло какое-либо из вышеназванных событи йп. 5 ст. 346.13 НК РФ . Для этого направьте налоговикам уведомление по форме, утвержденной ФНСформа 26.2-2, утв. Приказом ФНС от 02.11.2012 № ММВ-7-3/829@ .
Подать декларацию по УСНО бывший упрощенец должен не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, когда произошел «слет» с упрощенк ип. 1 ст. 346.19 , п. 3 ст. 346.23 НК РФ . Декларацию нужно составить за период с начала года до квартала, в котором организация утратила право на УСНОп. 4 ст. 346.13 НК РФ . То есть если утрата права пришлась на IV квартал 2013 г., то отчитаться по УСНО нужно будет не позднее 27 января 2014 г. (так как 25 января выпадает на субботу), представив декларацию за 9 месяцев 2013 г. Этот период будет для организации налоговым периодом по УСНО.
В этот же срок нужно будет уплатить налог при УСНОп. 7 ст. 346.21 , п. 3 ст. 346.23 НК РФ . При этом если на «доходно-расходной» УСНО сумма налога к уплате за неполный налоговый период окажется меньше минимального налога, то заплатить в бюджет нужно будет именно его - 1% от доходо вп. 6 ст. 346.18 НК РФ ; п. 2 Письма ФНС от 27.03.2012 № ЕД-4-3/5146@ ; Письмо ФНС от 10.03.2010 № 3-2-15/12@ ; Постановление Президиума ВАС от 02.07.2013 № 169/13 .
«Переходные» расходы/доходы
После перехода на общий режим исчислять налоги (налог на прибыль, НДС, налог на имущество) нужно так, как будто вы являетесь вновь созданной организацие йп. 4 ст. 346.13 НК РФ . И необходимо будет выбрать для себя метод учета для расчета налога на прибыль - кассовый или начисления. С точки зрения учета «переходных» доходов и расходов, конечно, удобнее применять кассовый метод. Но он доступен только тем, у кого средний размер выручки (без НДС) за последние четыре квартала не превысил 1 млн руб.п. 1 ст. 273 НК РФ То есть крайне ограниченному количеству лиц. Альтернатива ему - метод начислени яп. 1 ст. 271 , п. 1 ст. 272 НК РФ . Далее речь пойдет именно о нем.
Учет расходов. Порядок учета затрат при переходе на ОСНО с «доходно-расходной» упрощенки приведен в таблице. Естественно, речь идет лишь о тех затратах, которые не вошли в базу при УСНО.
Вид затрат и их оплата | Дата признания в расходах на ОСНОподп. 2 п. 2 ст. 346.25 НК РФ |
Сырье, материалы, не оплаченные до перехода на ОСНОп. 1 ст. 254 , п. 2 ст. 272 НК РФ | Если не списаны в производство до перехода на ОСНО, то дата списания в производство (кроме сырья и материалов, учитываемых в себестоимости готовой продукци ипп. 1, 2 ст. 319 НК РФ ) |
Если списаны в производство до перехода на ОСНО, то | |
Работы, услуги, не оплаченные до перехода на ОСНОп. 1 ст. 254 , п. 2 ст. 272 НК РФ | Если акт приема-передачи подписан до перехода на ОСНО, то 1-е число квартала, с которого применяется ОСНО |
Товары, реализованные, но не оплаченные поставщику до перехода на ОСНОподп. 3 п. 1 ст. 268 , подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ | 1-е число квартала, с которого применяется ОСНО |
Товары, не реализованные до перехода на ОСНО (и оплаченные, и не оплаченные поставщику)подп. 3 п. 1 ст. 268 , подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ | Дата передачи покупателю |
Зарплата, начисленная, но не выплаченная до перехода на ОСНО | 1-е число квартала, с которого применяется ОСНО |
Страховые взносы, начисленные, но не уплаченные до перехода на ОСНО | 1-е число квартала, с которого применяется ОСНО |
Если же бывший упрощенец использовал объект «доходы», то, по мнению Минфина, какие-либо расходы, относящиеся к периоду применения упрощенки, при переходе на общий режим учесть нельзя, в частности стоимость приобретенных на УСНО, но оплаченных на общем режиме товаро вп. 2 Письма Минфина от 19.01.2012 № 03-03-06/1/20 ; . Поэтому, если вы столкнулись с вынужденным переходом с «доходной» УСНО на общий режим и хотите включить «переходные» расходы в расчет «прибыльной» базы, будьте готовы к претензиям налоговиков.
Хотя однажды суд сказал, что после «слета» с УСНО учесть «переходные» расходы при расчете налога на прибыль можно независимо от используемого упрощенцем объекта налогообложени яПостановление ФАС ДВО от 06.12.2010 № Ф03-8167/2010 .
Аналогичные проблемы могут возникнуть с признанием в расходах невыплаченной зарплаты и страховых взносов. По крайней мере в случае смены объекта налогообложения с «доходов» на «доходы минус расходы» Минфин высказывался против учета таких затрат для целей налогообложени яПисьмо Минфина от 07.09.2010 № 03-11-06/2/142 . Поскольку указанные суммы относятся к периоду, когда организация применяла «доходную» упрощенку и расходов как таковых у нее быть не могло. При «слете» с «доходной» УСНО контролеры иногда рассуждают аналогичным образом. Но к счастью, суды встают на сторону бывших упрощенце вПостановления ФАС ВСО от 03.12.2010 № А69-02/2010 ; 2 ААС от 05.05.2011 № А29-9378/2010 .
Учет доходов. На 1-е число квартала, с которого применяется общий режим, в «прибыльные» доходы нужно будет включить всю выручку от реализации товаров, которые не были оплачены в период применения УСНОподп. 1 п. 2 ст. 346.25 НК РФ . А вот если вы учли в доходах при упрощенке авансы, то, наоборот, учитывать выручку по этим предоплаченным отгрузкам в доходах на ОСНО уже не нужн оп. 1 ст. 346.17 НК РФ ; Письмо УФНС по г. Москве от 14.05.2010 № 16-15/050711@ .
В общем, не забывайте главное «переходное» правило: все «переходные» доходы и расходы должны быть учтены один раз - либо в рамках упрощенки, либо в рамках общего режима.
Определение стоимости ОС и НМА
Может случиться так, что к моменту утраты права на УСНО стоимость каких-то ОС у вас будет не полностью учтена в расходах. Сможете ли вы «досписать» ее после «слета» с УСНО?
СИТУАЦИЯ 1. ОС приобретено до применения упрощенки. После перехода с УСНО на общий режим неучтенную стоимость ОС можно будет включить в расходы через амортизаци юп. 3 ст. 346.25 НК РФ . Ее нужно начислять на остаточную стоимость таких ОС, которая рассчитывается по формуле:
По приведенной формуле рассчитывать остаточную стоимость ОС могут и бывшие «доходные» упрощенцы. Последний показатель в формуле они определяют расчетным путем (несмотря на то, что до этого свои расходы они вообще не учитывали в налоговом учете).
СИТУАЦИЯ 2. ОС приобретено в период применения УСНО. Тогда все зависит от объекта налогообложения:
- <если> упрощенец применял объект «доходы», то после «слета» с УСНО стоимость ОС в «прибыльные» расходы включить будет нельз яПисьма ФНС от 02.10.2012 № ЕД-4-3/16539@ ; Минфина от 07.12.2012 № 03-03-06/1/633 . Правда, иногда бывшим упрощенцам удавалось доказать обратное в суд еПостановления 14 ААС от 10.09.2012 № А13-4110/2012 ; 13 ААС от 30.06.2009 № А21-9258/2008 ;
- <если> упрощенец применял объект «доходы минус расходы», то неучтенная стоимость списывается на «прибыльные» расходы через амортизаци юПисьмо Минфина от 15.03.2011 № 03-11-06/2/34 . При этом остаточная стоимость ОС определяется так:
НДС в переходный период
Когда упрощенец становится «общережимником», он переходит в категорию плательщиков НДСп. 4 ст. 346.13 НК РФ . Это значит, что он должен начислять НДС:
- со стоимости реализуемых товаров (работ, услуг), отгруженных начиная с квартала, в котором перешел на ОСНО;
- с авансов, полученных начиная с квартала, в котором перешел на ОСНО.
Понадобится выставлять и счета-фактур ыподп. 1 п. 1 ст. 146 , п. 3 ст. 168 НК РФ . Причем все это придется делать, даже если вы узнали об утрате права на УСНО в конце квартала.
Если с начала «переходного» квартала и до момента «слета» упрощенец что-то продал без НДС, то все равно надо будет начислить и заплатить налог:
- <или> за счет собственных средств;
- <или> за счет средств покупателя, если он согласится доплатить налог или вы сможете взыскать НДС через суд.
Если же в период применения УСНО вы получали авансы, отгрузка по которым произойдет на общем режиме, то реализация тоже будет облагаться НДС.
При оформлении счетов-фактур на отгрузки, которые состоялись в квартале «слета», но до того, как вы узнали о потере права на применение УСНО, на счетах-фактурах лучше поставить те же даты, которые указаны на первичке (товарных накладных, актах и т. д.). Конечно, если вы хотите, чтобы у покупателя не было проблем с вычетом НДС.
В товарных накладных и актах стоимость также должна быть указана с учетом НДС. Но понятно, что в документах, оформленных с начала «переходного» квартала и до того, как стало ясно, что вы потеряли право на УСНО, никакого НДС не будет. В итоге после перехода на ОСНО вам нужно будет исправить первичку, выделив в ценах НДСп. 7 ст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ .
Входной НДС со стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), которые не были использованы в деятельности в период применения УСНО (и не были включены в расходы), можно будет принять к вычету в квартале «слета» с упрощенк ип. 6 ст. 346.25 НК РФ ; Письмо Минфина от 04.04.2013 № 03-11-06/2/10983 . Но только если вы применяли «доходно-расходную» УСНО. На применявших объект «доходы» это правило не распространяетс яПостановления ФАС ПО от 24.10.2012 № А57-664/2012 ; ФАС СЗО от 16.08.2012 № А13-17735/2011 , от 15.12.2011 № А05-3687/2011 .
Что касается входного НДС по ОС, то, если введено в эксплуатацию оно было в период применения УСНО, НДС по нему после перехода на общий режим принять к вычету не получитс яПисьмо Минфина от 05.03.2013 № 03-07-11/6648 . А если в эксплуатацию оно было введено после «слета» с упрощенки, то НДС можно будет принять к вычету, даже если куплено оно было в период применения «доходной» УСНОПисьмо Минфина от 01.10.2013 № 03-07-15/40631 ; п. 2 Письма Минфина от 17.03.2010 № 03-11-06/2/36 .
Налог на имущество организаций
Налоговая база рассчитывается исходя из остаточной стоимост ип. 1 , подп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ ; пп. 4, 5 ПБУ 6/01 :
- недвижимости;
- движимого имущества, принятого к бухучету в качестве ОС до 01.01.2013.
И даже если к моменту «слета» с УСНО стоимость вашего ОС полностью списана в налоговом учете, но не полностью списана в бухучете, включить его в базу для расчета налога на имущество нужно.
Для расчета налога остаточная стоимость основных средств в те месяцы, когда компания применяла УСНО, принимается равной нул юп. 1 ст. 375 , п. 2 ст. 55 , п. 4 ст. 346.13 НК РФ . Ведь при «слете» с упрощенки, как было отмечено выше, налоги считаются как для вновь созданной организаци иПисьмо ФНС от 11.11.2010 № ШС-37-3/15203 .
Уплата «общережимных» налогов и представление отчетности по ним
По итогам квартала, в котором вы начали применять общий режим, нужно будет заплатить налоги и отчитаться по ним в ИФНС. Таблица, приведенная ниже, поможет вам ничего не забыть.
Налог | Что и когда уплачивается за квартал, в котором был «слет» с УСНО | Когда представляется декларация/расчет авансовых платежей |
НДС | По 1/3 от суммы налога к уплате по декларации не позднее 20-го числа каждого месяца квартала, следующего за кварталом, в котором произошел «слет» с УСНОп. 1 ст. 174 НК РФ | Не позднее 20-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором произошел «слет» с УСНОп. 5 ст. 174 НК РФ |
Налог на прибыль. Если право на УСНО утрачено: | ||
|
Авансовый платеж не позднее 28-го числа месяца, следующего за кварталом «слета» с УСНОп. 1 ст. 287 , п. 3 ст. 289 НК РФ | Не позднее 28-го числа месяца, следующего за кварталом «слета» с УСНОп. 3 ст. 289 НК РФ |
|
Налог не позднее 28 марта следующего год ап. 1 ст. 287 , п. 4 ст. 289 НК РФ | Не позднее 28 марта следующего год а |
Налогоплательщик может утратить право на применение УСН, добровольно сменить налоговый режим с начала календарного года, а может просто прекратить предпринимательскую деятельность, которая облагалась в рамках данного спецрежима. Рассказываем о том, какие действия должен применить бывший «упрощенец», чтобы избежать негативных налоговых последствий.
Прекращение хозяйствующим субъектом применения упрощенной системы налогообложения происходит в следующих случаях:
Нарушение установленных условий применения этого спецрежима (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). В этой ситуации налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН;
Добровольная смена режима налогообложения с начала календарного года (п. 6 ст. 346.13 НК РФ);
Прекращение налогоплательщиком предпринимательской деятельности, в отношении которой применялась упрощенная система налогообложения (п. 8 ст. 346.13 НК РФ).
Рассмотрим порядок перехода на общий режим налогообложения в указанных случаях и определим налоговые последствия такого перехода.
Утрата права на применение УСН
Основания для утраты права на применение УСН
Основания, по которым налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения, прописаны в п. 4 ст. 346.13 НК РФ.
Согласно этой норме если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и подп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили 150 млн руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным п. 3 и 4 ст. 346.12 и п. 3 ст. 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.
Рассмотрим эти основания подробнее.
Предельный размер доходов. Налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН в случае, если по итогам отчетного (налогового) периода его доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и подп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили 150 млн руб. Эта величина предельного размера дохода установлена Федеральным законом от 30.11.2016 № 401-ФЗ (далее - Закон № 401-ФЗ) с 1 января 2017 г. Напомним, что ранее она составляла 60 млн руб. и подлежала ежегодной индексации на коэффициент-дефлятор. С 1 января 2017 г. и до 1 января 2020 г. предельный размер доходов индексироваться не будет (п. 4 ст. 5 Федерального закона от 03.07.2016 № 243-ФЗ (ред. от 30.11.2016); далее - Закон № 243-ФЗ). На 2020 г. коэффициент-дефлятор, необходимый в целях применения главы 26.2 НК РФ, устанавливается равный 1 (п. 4 ст. 4 Закона № 243-ФЗ). С 2021 г. размер ограничения по доходам будет увеличиваться на коэффициент-дефлятор в порядке, действовавшем до 1 января 2017 г. (письмо Минфина России от 13.07.2016 № 03-11-11/41133).
Обратите внимание!
Если ограничение по размеру доходов для целей перехода на УСН (112,5 млн руб.) установлено только для организаций, то ограничение по размеру доходов для целей применения УСН (150 млн руб.) распространяется на всех налогоплательщиков - как на организации, так и на индивидуальных предпринимателей (письма Минфина России от 05.11.2013 № 03-11-11/47084 , от 01.03.2013 № 03-11-09/6114, ФНС России от 05.03.2013 № ЕД-3-3/748).
Таким образом, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы индивидуального предпринимателя превысят 150 млн руб., такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН.
Как уже было отмечено выше, к доходам, размер которых обусловливает возможность применения УСН, относятся доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и подп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ.
По статье 346.15 НК РФ налогоплательщики учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ. В расчет не принимаются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ, доходы организации, облагаемые налогом на прибыль по налоговым ставкам, предусмотренным п. 1.6, 3 и 4 ст. 284 НК РФ, доходы индивидуального предпринимателя, облагаемые налогом на доходы физических лиц по налоговым ставкам, предусмотренным п. 2, 4 и 5 ст. 224 НК РФ
В подпунктах 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ речь идет о «пограничных» доходах, то есть доходах, возникающих при переходе с общего режима налогообложения на УСН.
В письме Минфина России от 01.07.2013 № 03-11-06/2/24984 уточняется, что поскольку в соответствии с п. 1 ст. 346.17 НК РФ в целях главы 26.2 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод), то в целях применения положений п. 4 ст. 346.13 НК РФ учитываются доходы, фактически поступившие налогоплательщику за отчетный (налоговый) период.
К таким доходам относятся и суммы полученной налогоплательщиком предоплаты. Пунктом 1 ст. 346.17 НК РФ установлено, что в случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат. По мнению Минфина России, высказанному в письме от 31.10.2014 № 03-11-06/2/55215, данный порядок распространяется и на порядок определения предельного размера доходов, позволяющего налогоплательщикам сохранять право на применение УСН (п. 4 ст. 346.13 НК РФ)
Остаточная стоимость основных средств . Одно из требований, нарушение которых ведет к утрате права на применение УСН, - это установленное п. 3 ст. 346.12 НК РФ требование о предельном размере остаточной стоимости основных средств.
Напомним, что согласно подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, у которых остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 150 млн руб.
Как видим, ограничение установлено в отношении организаций. Между тем в п. 4 ст. 346.13 НК РФ речь идет об утрате права на применение УСН (в случае нарушения в том числе и этого требования) налогоплательщиками, которыми согласно п. 1 ст. 346.12 НК РФ являются и организации, и индивидуальные предприниматели. В связи с этим возникает вопрос о правомерности принудительного возврата индивидуальных предпринимателей на общий режим налогообложения ввиду нарушения условия по размеру остаточной стоимости основных средств.
Позиция Минфина России по этому вопросу однозначна: если в течение отчетного (налогового) периода у налогоплательщика - индивидуального предпринимателя остаточная стоимость основных средств превысит установленный предел, он считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено указанное несоответствие (письма Минфина России от 28.10.2016 № 03-11-11/63323, от 20.01.2016 № 03-11-11/1656, от 13.11.2015 № 03-11-11/65814, от 27.03.2015 № 03-11-12/16911, от 13.02.2015 № 03-11-12/6555, от 29.01.2015 № 03-11-11/3236 от 19.09.2014 № 03-11-06/2/47029, от 05.11.2013 № 03-11-11/46966, от 14.08.2013 № 03-11-11/32974, от 20.06.2013 № 03-11-11/23291, от 18.01.2013 № 03-11-11/9, от 22.09.2010 № 03-11-11/249, от 21.05.2010 № 03-11-11/147, от 27.10.2009 № 03-11-09/357, от 11.12.2008 № 03-11-05/296).
Минфин России указывает, что согласно п. 4 ст. 346.13 НК РФ, если в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным п. 3 и 4 ст. 346.12 и п. 3 ст. 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик (как организация, так и индивидуальный предприниматель) считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено несоответствие указанным требованиям.
В этой связи определение остаточной стоимости основных средств индивидуальным предпринимателем в целях п. 4 ст. 346.13 НК РФ производится по правилам, установленным подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ для организаций. При этом учитываются основные средства, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.
Подход Минфина России к решению данного вопроса подтверждается судебной практикой.
Пример
ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 03.04.2014 по делу № А26-5213/2013 обратил внимание на то, что в подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, устанавливающем лимит стоимости основных средств для целей перехода на УСН, говорится только об организациях. Однако в формулировке п. 4 ст. 346.13 НК РФ, определяющего основания для утраты права на применение УСН, использовано понятие «налогоплательщик», включающее в себя как организации, так и предпринимателей. Следовательно, исходя из системного толкования указанных норм, вывод о распространении и на предпринимателей правила об утрате права на применение УСН при несоблюдении требования, приведенного в п. 3 ст. 346.12 НК РФ, является обоснованным.
Средняя численность. В соответствии с подп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не вправе применять УСН организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек (в настоящее время это приказ Росстата от 26.10.2015 № 498).
Соответственно, если в процессе применения УСН данное условие будет нарушено, налогоплательщик обязан будет перейти на общую систему налогообложения на основании п. 4 ст. 346.13 НК РФ.
Обращаем внимание, что в данной норме речь идет о средней численности работников за налоговый (отчетный) период, а не об их численности в конкретном месяце отчетного периода.
На это указал ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 27.08.2012 № А78-8275/2011.
В деле, рассмотренном в указанном постановлении, налоговый орган в ходе налоговой проверки произвел расчет среднесписочной численности помесячно: среднесписочная численность работников за май 2008 г. составила 136,6 человек, за июнь - 134,1 человек. Исходя из того, что эта численность явно превышает 100 человек, налоговый орган определил, что общество утратило право на применение УСН и должно было применять общий режим налогообложения.
Суд первой инстанции сделал вывод, что из буквального толкования нормы подп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ следует, что численность работников не должна превышать 100 человек за налоговый (отчетный) период по правилам, установленным Росстатом. При этом из норм законодательства о налогах и сборах не следует, что превышение в одном месяце отчетного (налогового) периода среднесписочной численности 100 человек влечет для налогоплательщика утрату права на применение УСН.
Суд произвел свои расчеты исходя из того, что месяцы май и июнь 2008 г. входят в отчетный период - шесть месяцев, и по правилам, определенным п. 90.6 действовавшего в проверяемый период постановления Росстата от 20.11.2006 № 69 1 , за отчетный период шесть месяцев численность определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за период с января по июнь включительно и деления на число месяцев работы в указанный отчетный период. Средняя численность за шесть месяцев по расчетам суда составила 83,62491 человек, за девять месяцев - 91,2374 человек, за 2008 г. - 90,06792 человек.
ФАС Восточно-Сибирского округа поддержал выводы суда первой инстанции, заключив, что общество не допускало превышения средней численности работников за отчетные и налоговый периоды, в связи с чем налоговый орган неправомерно признал его утратившим право на применение УСН.
Аналогичные выводы сделаны в постановлении ФАС Поволжского округа от 07.11.2007 по делу № А57-13696/2006-28. Суд указал, что для утраты права на применении УСН несоответствие требованию о средней численности работников должно иметь место по итогам отчетного периода, а не квартала.
Методика расчета средней численности работников приведена в п. 77-83 Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности и заработной плате работников», № П-5(М) «Основные сведения о деятельности организации», утвержденных приказом Росстата 26.10.2015 № 498. Пунктом 81.3 этих Указаний установлено, что лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором, штатным расписанием или переведенные с письменного согласия работника на работу на неполное рабочее время, при определении среднесписочной численности работников учитываются пропорционально отработанному времени. Как показывает арбитражная практика, эта норма иногда используется организациями для искусственного уменьшения средней численности работников с целью сохранения права на применение УСН.
Пример
В постановлении от 16.09.2015 № Ф09-6268/14 АС Уральского округа пришел к выводу, что перевод организацией работников на 0,5 ставки был осуществлен формально, для искусственного отражения численности работников и возможности применения специальных режимов налогообложения (Определением ВС РФ от 16.12.2015 № 309-КГ14-6449 отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ для пересмотра).
Из проведенного налоговой инспекцией анализа заработной платы следовало, что у работников, оформленных на 0,5 ставки, размер начисленной заработной платы фактически соответствовал полному окладу, указанному в штатном расписании. Начисленная заработная плата складывалась из оклада от 0,5 ставки, а также премии. При этом работникам, работающим на полной ставке, размер премий начислялся меньше, чем работникам, работающим на 0,5 ставки. Таким образом, уменьшение оклада в два раза фактически компенсировалось соответствующим увеличением иных выплат.
Суд решил, что создание формального документооборота по занижению среднесписочной численности работников свидетельствует о направленности действий плательщика на получение необоснованной налоговой выгоды и поддержал выводы налогового органа об утрате налогоплательщиком права на применение спецрежимов.
Создание филиалов. Подпунктом 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ установлен запрет на применение упрощенной системы налогообложения организациями, имеющими филиалы. Соответственно, при создании таких обособленных подразделений упрощенцем он считается утратившим право на применение УСН и обязан перейти на общий режим налогообложения на основании п. 4 ст. 346.13 НК РФ.
Между тем, как показывает арбитражная практика, одного формального создания налогоплательщиком филиала бывает недостаточно для того, чтобы считать его нарушившим условия применения УСН.
Таблица 1. Примеры споров, связанных с формальным созданием филиала
Реквизиты судебного акта |
Комментарий |
|
---|---|---|
Постановление АС Уральского округа от 29.12.2014 № Ф09-8604/14 |
Наличие в ЕГРЮЛ сведений об имеющихся у налогоплательщика филиалах само по себе, без исследования обстоятельств их создания и фактической деятельности, не свидетельствует об имеющихся у налогоплательщика обособленных подразделениях в виде филиала или представительства |
|
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.08.2012 № Ф03-3203/2012 |
Факт создания и функционирования филиала, отвечающего признакам, перечисленным в ст. 55 ГК РФ, не доказан налоговой инспекцией |
Суд указал, что при решении вопроса о наличии у организации филиала необходимо учитывать как общие признаки, установленные в п. 2 ст. 11 НК РФ для признания обособленного подразделения созданным, так и специальные нормы, предусмотренные в ст. 55 ГК РФ для признания обособленного подразделения филиалом |
Постановление АС Западно-Сибирского округа от 15.08.2014 по делу № А27-15408/2013 |
Созданное обществом структурное подразделение не отвечает признакам филиала в смысле ст. 55 ГК РФ, поскольку головной офис и филиал находятся в пределах одной административно-территориальной единицы и общество не наделило филиал имуществом. В связи с этим общество не утратило право на применение УСН |
|
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.05.2013 по делу № А27-16427/2012 |
Внесение дополнений в учредительные документы, касающихся создания представительств и их регистрация в налоговом органе, в случае, когда представительство фактически не создано и не осуществляет деятельности, а по месту его регистрации не оборудованы стационарные рабочие места, само по себе не может свидетельствовать о наличии представительства либо филиала, следовательно, не может свидетельствовать о несоответствии налогоплательщика требованиям, установленным в подп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ |
По данному вопросу см. также постановления ФАС Северо-Западного округа от 11.04.2011 по делу № А05-9537/2010, Уральского округа от 23.03.2010 № Ф09-1712/10-С2 |
Если в судебных решениях, приведенных в табл. 1, налогоплательщики не признавали наличия у них функционирующих филиалов, то в деле, рассмотренном АС Северо-Кавказского округа (постановление от 05.02.2015 № Ф08-10521/2014), формальность создания обособленного подразделения доказывала уже налоговая инспекция.
Пример
Суд признал правомерность выводов налоговой инспекции о формальном создании представительства с целью изменения режима налогообложения с упрощенной системы налогообложения на общую систему и возмещения НДС из бюджета. (Напомним, что до 1 января 2016 г. наличие представительства препятствовало применению УСН наряду с филиалами. Однако для описания схемы ухода от УСН это не имеет принципиального значения.).
Суд установил, что:
Общество, имеющее только руководителя и применяющее УСН, зарегистрировало представительство в смежном районе города на непродолжительный срок (с 15.09.2012 до 04.04.2013);
Представительство зарегистрировано после заключения договора поставки в период нахождения на УСН, цена которого включает НДС;
Для размещения представительства за минимальную арендную плату (1000 руб. в месяц) было арендовано 2 кв. м площади в комнате общей площадью 17 кв. м, без указания фактической части комнаты и арендуемого рабочего места;
Отсутствуют документы, подтверждающие осуществление представительством реальной деятельности.
Довод общества о том, что им исполнены все предусмотренные законодательством мероприятия и процедуры при создании представительства, был отклонен, поскольку формальное соблюдение требований не исключает правомерность вывода о формальном создании представительства.
(Постановление АС Северо-Кавказского округа от 05.02.2015 № Ф08-10521/2014)
Доля участия других организаций. Подпунктом 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ запрещается применять УСН организациям, в которых доля участия других организаций составляет более 25%. Следовательно, при превышении установленного лимита организация считается утратившей право на применение УСН. С какого момента в случае изменения доли участника для организации наступают соответствующие правовые последствия? Ответ на этот вопрос дает судебная практика.
Пример
ООО применяло упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы минус расходы». В сентябре 2014 г. внеочередным общим собранием учредителей общества было принято решение увеличить уставный капитал общества за счет принятия в ООО нового участника - юридического лица. Вклад нового участника в уставный капитал составил 30%, что является нарушением условия применения ООО упрощенной системы налогообложения.
Согласно выписке из ЕГРЮЛ запись о том, что новый участник владеет долей в уставном капитале общества, номинальная стоимость которой составляла 30%, внесена 9 октября 2014 г.
Общество, полагая, что норма, по которой изменения учредительных документов приобретают силу для третьих лиц с момента государственной регистрации соответствующих изменений, к отношениям, связанным с исчислением обществом налога, не применяется, решило, что оно утратило право на применение УСН с 1 июля 2014 г.
Как следствие, за III квартал 2014 г. общество представило в налоговый орган декларацию по НДС с суммой НДС к возмещению из бюджета в размере 17 619 103 руб. (начисленный НДС - 3 507 084 руб., НДС к вычету - 21 126 187 руб.).
Инспекция по итогам камеральной налоговой проверки вынесла решение о привлечении ООО к налоговой ответственности с доначислением суммы неуплаченного НДС за III квартал 2014 г. в размере 3 507 084 руб., штрафа и пеней. Сумма налога, заявленного к возмещению, уменьшена на сумму 17 619 103 руб.
Посчитав решение инспекции незаконным, ООО обратилось в суд.
Суды трех инстанций признали решение налогового органа правомерным. Они указали следующее.
Подпунктом 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ предусмотрено, что не вправе применять УСН организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25%.
Согласно п. 2.1 ст. 19 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее - Закон № 14-ФЗ) изменения в связи с увеличением уставного капитала общества за счет вкладов третьих лиц, принимаемых в общество, для третьих лиц приобретают силу с момента их государственной регистрации.
В соответствии с п. 4 ст. 12 Закона № 14-ФЗ, п. 3 ст. 52 ГК РФ изменения, внесенные в устав общества, утвержденный учредителями (участниками) общества, приобретают силу для третьих лиц с момента их государственной регистрации, а в случаях, установленных Законом № 14-ФЗ, с момента уведомления органа, осуществляющего государственную регистрацию.
Порядок государственной регистрации юридических лиц и ведения ЕГРЮЛ урегулирован Федеральным законом от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».
Факт регистрации соответствующих изменений имеет правовое значение для правоотношений между обществом и третьими лицами, в том числе инспекцией, регистрирующим органом, и именно с этого момента наступают соответствующие правовые последствия для общества в данных правоотношениях. Моментом государственной регистрации является 9 октября 2014 г.
Следовательно, с учетом п. 4 ст. 346.13 НК РФ налогоплательщик утратил право применения упрощенной системы налогообложения с 1 октября 2014 г.
Право на вычет «входного» налога, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), в III квартале 2014 г., до перехода на общую систему налогообложения у ООО отсутствует.
Исходя из этого, обществом неправомерно применены налоговые вычеты за III квартал 2014 г. в размере 21 126 187 руб., следовательно, у налогоплательщика отсутствует право на возмещение НДС из бюджета в размере 17 619 103 руб.
Из налоговой декларации по НДС следует, что сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет за III квартал 2014 г., составила 3 507 084 руб. Поскольку эта сумма налога в бюджет не уплачена, налогоплательщик правомерно привлечен к налоговой ответственности.
(Постановление АС Дальневосточного округа от 03.10.2016 № Ф03-4447/2016)
Участие в договоре простого товарищества (договоре доверительного управления имуществом). К утрате права на применение УСН ведет и нарушение требований п. 3 ст. 346.14 НК РФ. Согласно этому пункту налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, применяют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
В связи с этим возникает вопрос: если налогоплательщик, применяющий УСН с объектом налогообложения «доходы», в течение налогового периода стал участником договора простого товарищества (договора доверительного управления имуществом), он может изменить объект налогообложения или же теряет право на применение УСН?
Минфин России в письмах от 30.05.2012 № 03-11-06/2/73, от 06.12.2010 № 03-11-11/311, от 11.06.2009 № 03-11-09/206 разъяснил следующее.
Согласно п. 2 ст. 346.14 НК РФ объект налогообложения может быть изменен с начала налогового периода. В течение налогового периода налогоплательщик не может менять объект налогообложения. Право изменять в течение налогового периода объект налогообложения в виде доходов на доходы, уменьшенные на величину расходов, в связи с заключением налогоплательщиком договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) глава 26.2 НК РФ не предусматривает.
Поэтому если плательщик УСН с объектом налогообложения в виде доходов стал в течение налогового периода участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, то он на основании положений п. 4 ст. 346.13 НК РФ считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено несоответствие указанным требованиям.
Об утрате права на УСН налогоплательщиком, применявшим этот спецрежим с объектом «доходы» и ставшим участником договора доверительного управления имуществом, см. также письмо ФНС России от 15.02.2016 № СД-4-3/2420@.
Такой подход находит поддержку и в судах (см., например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.04.2012 № А78-5572/2011).
Как показывает арбитражная практика, рассматриваемая норма Кодекса иногда используется налогоплательщиками с целью намеренного перехода на общую систему налогообложения в течение года. Однако суды такие недобросовестные действия налогоплательщиков пресекают (см., постановления АС Уральского округа от 20.08.2014 № Ф09-4712/14, ФАС Уральского округа от 23.12.2013 № Ф09-13757/13, Северо-Кавказского округа от 07.06.2012 по делу № А32-10370/2011 (Определением ВАС РФ от 09.11.2012 № ВАС-11817/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора) и др.).
Пример
В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено неисчисление предпринимателем налога по УСН с объектом налогообложения «доходы» по причине того, что предприниматель считал себя участником договора простого товарищества и облагал доходы от указанной деятельности по общей системе налогообложения. Предприниматель не согласился с предъявленными ему в связи с этим доначислениями и штрафом и обратился в суд.
Однако суды трех инстанций встали на сторону налогового органа.
Судами было указано на несостоятельность довода предпринимателя о том, что он фактически не применял УСН, а считал себя плательщиком налогов общей системы обложения в связи с заключением им договора простого товарищества с другим индивидуальным предпринимателем по следующим причинам:
Доказательства ведения финансово-хозяйственной деятельности в рамках указанного договора отсутствуют;
Договором простого товарищества ведение бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности возлагается на предпринимателя. Однако в ходе проверки установлено, что после заключения договора простого товарищества бухгалтерский и налоговый учет у предпринимателя не изменился (раздельный учет не велся).
В результате суды пришли к выводу о недоказанности реальности договора простого товарищества, его формальном оформлении с целью уменьшить налоговые обязательства по УСН.
(Постановление АС Уральского округа от 20.08.2014 № Ф09-4712/14)
Последствия утраты права на применение УСН
При утрате права на применение УСН в результате нарушения условий ее применения суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. В соответствии с п. 4 ст. 346.13 НК РФ налогоплательщики, утратившие право на применение упрощенной системы налогообложения по вышеуказанным основаниям, не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором они перешли на иной режим налогообложения.
Если переход на иной режим налогообложения, предусмотренный п. 4 ст. 346.13 НК РФ, налогоплательщиком не был осуществлен или осуществлен несвоевременно, то за несвоевременную уплату ежемесячных платежей по истечении того квартала, в котором эти налогоплательщики обязаны были перейти на иной режим налогообложения, ими уплачиваются пени и штрафы в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 14.07.2015 № 03-11-09/40378 (направлено для сведения и использования в работе письмом ФНС России от 12.08.2015 № ГД-4-3/14234).
О переходе на иной режим налогообложения в результате утраты права на применение УСН налогоплательщик обязан сообщить в налоговый орган в течение 15 календарных дней по истечении отчетного (налогового) периода (п. 5 ст. 346.13 НК РФ). Для этих целей можно пользоваться формой 26.2-2 «Сообщение об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения», утвержденной приказом ФНС России от 02.11.2012 № ММВ-7-3/829@. Форма является рекомендуемой для применения.
За непредставление в налоговый орган сообщения, предусмотренного п. 5 ст. 346.13 НК РФ, налогоплательщик несет ответственность в порядке, установленном ст. 126 НК РФ (письмо Минфина России от 14.07.2015 № 03-11-09/40378).
Кроме того, при переходе на иной режим налогообложения в порядке, установленном п. 4 ст. 346.13 НК РФ, налогоплательщик обязан представить в налоговый орган налоговую декларацию по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором он утратил право применять упрощенную систему налогообложения (п. 3 ст. 346.23 НК РФ).
При непредставлении указанной налоговой декларации налогоплательщик несет ответственность в порядке, установленном ст. 119 НК РФ.
В соответствии с п. 7 ст. 346.13 НК РФ налогоплательщик, перешедший с УСН на иной режим налогообложения, вправе вновь перейти на упрощенную систему налогообложения не ранее чем через один год после того, как он утратил право на применение УСН.
Обращаем внимание, что налогоплательщик, утративший право на применение УСН, вновь переходя на этот спецрежим, обязан выполнить требование о направлении в налоговую инспекцию уведомления о переходе на упрощенную систему налогообложения в порядке п. 1 ст. 346.13 НК РФ (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.02.2014 № А19-6631/2013, Западно-Сибирского округа от 25.11.2013 по делу № А02-2098/2012, Центрального округа от 25.10.2013 по делу № А23-404/2013).
Добровольный отказ от УСН
Если налогоплательщик, применяющий УСН, захочет добровольно перейти на иной режим налогообложения, он может сделать это только с начала календарного года, уведомив об этом налоговый орган не позднее 15 января года, в котором он предполагает осуществить такой переход (п. 6 ст. 346.13 НК РФ). Рекомендуемая форма уведомления утверждена приказом ФНС России от 02.11.2012 № ММВ-7-3/829@ (форма № 26.2-3 «Уведомление об отказе от применения упрощенной системы налогообложения»).
Минфин России и ФНС России настаивают на том, что своевременная подача уведомления об отказе от применения УСН является обязательным условием смены налогового режима и без его выполнения отказ от УСН не может быть осуществлен (письма Минфина России от 14.07.2015 № 03-11-09/40378 (направлено письмом ФНС России от 12.08.2015 № ГД-4-3/14234), от 03.07.2015 № 03-11-11/38553, от 24.12.2012 № 03-11-11/391, ФНС России от 10.10.2012 № ЕД-4-3/17109@, от 19.07.2011 № ЕД-4-3/11587).
Так, в письме от 19.07.2011 № ЕД-4-3/11587 «О соблюдении налогоплательщиками положений статьи 346.13 главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации» ФНС России обращает внимание, что налогоплательщику Кодексом предоставлено право добровольно принимать решение о переходе с УСН на иной налоговый режим при обязательном соблюдении условий такого перехода. В связи с чем положениями главы 26.2 НК РФ установлены четкие сроки для реализации налогоплательщиком такого решения посредством направления в налоговый орган соответствующего уведомления. Следовательно, направление уведомления в сроки более поздние, чем определенные ст. 346.13 НК РФ, является нарушением установленного порядка перехода с УСН на иной режим налогообложения, в связи с чем такой налогоплательщик не вправе осуществить указанный переход, а обязан применять УСН до конца налогового периода.
Таким образом, отмечается в письме, налогоплательщик, своевременно подавший заявление о применении УСН и не уведомивший налоговый орган в установленный п. 6 ст. 346.13 НК РФ срок о переходе на иной режим налогообложения, признается налогоплательщиком, применяющим УСН, и несет в этой связи обязанности по уплате и исчислению соответствующих налогов в порядке, предусмотренном НК РФ для этой категории налогоплательщиков.
А поскольку переход организаций и индивидуальных предпринимателей на УСН и возврат к иным режимам налогообложения носит добровольный характер, то в случае несоблюдения налогоплательщиком условий перехода с УСН на общий режим налогообложения у налоговых органов нет оснований выносить решение об отказе в таком переходе.
Позицию контролирующих органов разделяют и некоторые суды (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 16.05.2013 по делу № А26-6026/2012, Западно-Сибирского округа от 14.10.2009 по делу № А03-3115/2009, Уральского округа от 06.03.2009 № Ф09-986/09-С2).
Между тем существует и противоположная судебная практика (см. табл. 2).
Таблица 2. Несоблюдение условий добровольного возврата к общему режиму: решения в пользу налогоплательщиков
Реквизиты судебного акта |
---|
Вы потеряете право на УСН , если нарушите любое из ее применения. В этом случае компания автоматически переходит на ОСН с начала квартала, в котором допущено нарушение п. 4 ст. 346.13 НК РФ .
Организация с объектом "доходы" также теряет право на УСН, заключив договор простого товарищества или доверительного управления.Об утрате права на УСН направьте сообщение в инспекцию не позднее 15-го числа первого месяца следующего квартала. Не позднее 25-го числа того же месяца сдайте декларацию по УСН .
Так, если лимит по доходам превышен в 3 квартале, считается, что вы перешли на ОСН с 1 июля. Сообщение в инспекцию надо представить не позднее 15 октября, а декларацию по УСН - не позднее 25 октября п. 5 ст. 346.13 , п. 3 ст. 346.23 НК РФ, Письмо Минфина от 06.09.2018 N 03-11-11/63815 .
Пример. Сообщение об утрате права на применение УСН
Добровольно перейти с УСН на ОСН можно только с нового года. Не позднее 15 января подайте в инспекцию уведомление об отказе от УСН. Заплатите налог и сдайте декларацию по УСН в обычный срок Письмо Минфина от 14.07.2015 N 03-11-09/40378 .
Пример. Уведомление об отказе от применения УСН
После перехода на ОСН начисляйте НДС на все отгрузки и полученные авансы. К договорам, заключенным на УСН, подпишите допсоглашения об НДС. Иначе вам придется начислять налог сверх цены и платить его из своих денег.
К вычету принимайте НДС по счетам-фактурам, полученным на ОСН. При переходе с объекта "доходы минус расходы" можно принять к вычету еще и НДС по остаткам еще не оплаченных материалов и не проданных товаров Письма ФНС от 17.07.2015 N СА-4-7/12690@ , Минфина от 30.12.2015 N 03-11-06/2/77709 .
На дату перехода учтите в доходах по налогу на прибыль дебиторскую задолженность ваших покупателей. При реализации на ОСН товаров, работ или услуг в счет авансов, полученных на УСН, выручку не признавайте.
Если у вас был объект "доходы минус расходы", на дату перехода спишите в расходы стоимость неоплаченных и потому не учтенных при УСН товаров, работ, услуг п. 2 ст. 346.25 НК РФ .
МЫ ЦЕНИМ МНЕНИЕ ПРОФЕССИОНАЛОВ |
Пожалуйста, оставьте ваш отзыв о ТИПОВЫХ СИТУАЦИЯХ™ |
Одним из самых популярных, среди предприятий малого бизнеса, льготных режимов налогообложения является УСН. Он позволяет вести бухгалтерский учет в упрощенном виде и отчитываться по незначительному количеству налогов, размер которых ниже чем на . Как перейти на УСН строго определено в законе – для этого в установленном порядке подается заявление на УСН по форме 26.2-1
Законодательство устанавливает определенные сроки, в которые может осуществиться переход на УСН, как при организации нового хозяйствующего субъекта, так и при переходе с одного режима налогообложения на другой.
Переход может быть осуществлен следующим образом:
- При организации бизнеса с нуля можно предоставить заявление на УСН при или ООО вместе с подачей соответствующих документов.
- Если такое заявление не было предоставлено при регистрации бизнеса, то НК РФ этим хозяйственным субъектам разрешает в месячный срок (30 дней) направить данный документ в ИФНС по месту своего нахождения. При этом соответствие критериям не проверяется, так как организации еще не осуществляли свою деятельность.
- Для перехода с уже существующего режима на нормы налогового законодательства устанавливают срок подачи заявления на УСН не позднее 31 декабря предшествующего года, в котором хозяйствующий субъект начнет его применять. При этом варианте заявление на упрощенку должно содержать такие показатели, как выручка и остаточная стоимость основных фондов на 1 октября года, предшествующему началу льготного режима. Эти значения сравнивают с нормативами, и если они меньше, то компания вправе применять льготный режим.
- Перейти на УСН также могут бывшие , для этого они должны направить уведомление об этом в начале месяца, в котором было прекращение использования вмененки.
Добровольно изменить упрощенный режим на иной можно только по окончании года. Если в ходе работы будут превышены установленные показатели, то с месяца их превышения необходимо выполнить переход с УСН на ОСНО.
Заявление о переходе на УСН подается в электронном виде или лично представителем фирмы. Для его оформления используется утвержденная приказом ФНС форма 26.2-1.
Ее можно заполнить в специализированных программах, интернет-сервисах, или вручную, используя чернила черного цвета, прописные заглавные буквы. Сам бланк при этом можно приобрести в типографии, получить в налоговой инспекции или распечатать с интернета.
Образец заполнения заявление о переходе на УСН
В верхней части заявления прописывается ИНН фирмы или индивидуального предпринимателя. Место для него содержит 12 клеток. Если документ подается от фирмы, номер которой состоит из 10 знаков, то лишние две клеточки подчеркиваются знаком «-». Поле КПП указывают только организации, а физические лица должны в каждой клеточке поставить знак прочерка.
Затем записывается код налоговой инспекции из 4 цифр, в которую отправляется заявление.
В поле «Признак налогоплательщика» указывается, в какой момент заполняется документ:
- При подаче вместе с бумагами на государственную регистрацию организации или предпринимателя ставится «1».
- Отметка «2» указывается, если заявление подается на физическое или юридическое лицо, которое вновь регистрируется после ранее совершенного закрытия или ликвидации. Кроме этого, этот же пункт необходимо выбрать тем, кто совершает переход с режима ЕНВД на упрощенную систему.
- Если происходит смена с любой другой налоговой системы, кроме ЕНВД, то ставится символ «3».
После этого в заявление вписывается полное название юридического лица, согласно официальным документам, или же полные Ф.И.О. предпринимателя в соответствии с паспортом или заменяющим его удостоверением личности. Наименование фирмы заполняется в одну строчку, личные данные - каждое слово с новой строчки. Все пустые клетки нужно прочеркнуть знаком «-».
Затем указывается с какого момента осуществляется переход на упрощенную систему:
- Отметка «1» ставится фирмами, которые переходят с 1 января с другого налогового режима.
- Код «2» указывается, что смена производится с даты регистрации организации или ИП - его используют те, кто регистрируется первый раз или вновь после закрытия.
- Цифру «3» ставят тогда, когда налогоплательщик перестал осуществлять деятельность, облагаемую ЕНВД, и в связи с этим переходит на упрощенную систему. Здесь же указывается с какого месяца это происходит.
В следующей строке выбирается объект налогообложения:
- Код «1» проставляется для расчета налога «по доходам».
- Цифра «2» – по доходам, уменьшенным на величину расходов. Затем необходимо вписать год, в котором производится подача документа.
Следующие два поля заполняются только в том случае, если налогоплательщик производит переход на УСН с другого режима, т. е., если ранее в поле «Признак налогоплательщика» был указан код «3». Здесь необходимо вписать какой доход получен за 9 месяцев того года, в котором оформляется заявление, а также остаточную стоимость ОС.
Если документ подается представителем фирмы или предпринимателя через доверенное лицо, то ниже нужно указать количество прикладываемых бумаг, подтверждающих эти полномочия.
В самом низу заявление разделено на 2 части - заполнять нужно только левую. Здесь указывается кто подает документ в налоговую инспекцию:
- «1» если лично налогоплательщик.
- «2» – его представитель. Ниже вписываются полные личные данные руководителя, предпринимателя или его представителя, а также указывается контактный телефон. Данные заверяются личной подписью, и при наличии - печатью. В этом блоке все оставшиеся пустыми клеточки отмечаются знаком «-».